Проблема устранения двойного налогообложения России в сфере международных экономических отношений.

Кудашкина Ирина Анатольевна,

студентка 5 курса экономического факультета

Российского Университета Дружбы Народов,

зам. главного бухгалтера ЗАО «Дэйта Форс Ай-Пи»,

г. Москва

Мировое хозяйство складывается из национально-государственных экономик, находящихся между собой в постоянной и взаимной экономической связи. Активное участие в международном разделении труда, разветвленная система хозяйственных связей, опосредующая межстрановые потоки материальных и финансовых ресурсов, уже давно стали непременным условием экономического прогресса. Даже самые развитые и крупные государства не в состоянии самостоятельно, вне связи с другими странами, обеспечить научно-технический прогресс и условия эффективного производства товаров и услуг. Эти задачи успешно решаются лишь благодаря международному сотрудничеству.

Важно отметить, что Россия долгое время была изолирована от мировых интеграционных процессов, в том числе тех, которые касаются налогообложения в международной сфере. Первым и единственным до 1960 года оставался договор, заключенный между СССР и Германией 12 октября 1925 года по вопросам налогообложения. Всего же Россия унаследовала от СССР налоговые соглашения более чем с двумя десятками стран. Сразу после распада Союза Россия начала активную деятельность по подписанию новых договоров и перезаключению старых. Особо активно происходило подписание двусторонних международных соглашений об избежании двойного налогообложения в 1995 году (подписаны соглашения с 13 странами), в 1996 году (подписаны соглашения с 11 странами) и в 1997 году (подписаны соглашения с 9 странами).

Действующие международные соглашения России об избежании двойного налогообложения доходов и имущества существенного различаются по целому ряду вопросов, в том числе в отдельных соглашениях нередко используются особые понятия и термины в связи с тем, что продолжают действовать соглашения, заключенные СССР.

Практически все действующие Соглашения об избежании двойного налогообложения, заключенные Российской Федерацией с иностранными государствами, разработаны на основе принципов, заложенных в Модели Конвенции по двойному налогообложению дохода и капитала, разработанной Организацией экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) в целях единого подхода при решении вопросов избежания двойного налогообложения, ясности и стандартизации в этой области.           

Постановлением Правительства РФ от 28.05.1992 №352 был одобрен проект типового Соглашения об избежании двойного налогообложения доходов и имущества, на основе которого Российской Федерацией ведутся переговоры и заключаются международные соглашения в области избежания двойного налогообложения. Базой при разработке этого типового Соглашения послужила именно Модель Модели Конвенции по двойному налогообложению дохода и капитала. В типовом Соглашении использованы структура, основные принципы и способы избежания двойного налогообложения, заложенные в Модели Конвенции, разработанной ОЭСР.

В большинстве Соглашений, заключенных Российской Федерацией, проценты, не относящиеся к деятельности постоянного представительства, полностью освобождаются от налогообложения в Российской Федерации. В отдельных Соглашениях предусмотрено применение пониженных ставок налогообложения процентных доходов. Причем соглашением могут быть оговорены условия применения этих ставок. Так, согласно п. 11 Соглашения между Российской Федерацией и Швейцарской Конфедерацией от 15.11.1995 об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал предусматриваются три ставки налогообложения процентных доходов. Проценты, возникающие в Российской Федерации и получаемые резидентами Швейцарии, облагаются в России по ставке 10%. В случае любого займа, предоставленного банком, налог не должен превышать 5%. Если проценты выплачиваются в связи с продажей в кредит любых видов промышленного, коммерческого или научного оборудования или в связи с продажей в кредит любых изделий одним предприятием другому предприятию, то применяется ставка 0%.

Договоры определяют и территорию их действия. Например, по Конвенции между Правительством РФ и Правительством Греческой Республики об избежании двойного налогообложения и предотвращения уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и капитал 2000г. (ст.3) термин «Греческая Республика» означает территорию Греческой республики и часть моря, находящуюся за пределами территориального моря и прилегающую к нему, морское дно и его недра, находящиеся под Средиземным морем, где Греческая Республика осуществляет суверенные права в целях разведки, добычи или эксплуатации природных ресурсов в этих районах в соответствии с международным правом. «Территория Российской Федерации» включает также ее исключительную экономическую зону и континентальный шельф, определенный в соответствии с Конвенцией ООН по морскому праву 1982 г. По договору Российской Федерации с США от 17 июня 1992 года термин «Соединенные Штаты» означает Соединенные Штаты Америки, но не включает, например, Пуэрто-Рико, Виргинские острова, Гуам.

Правильное понимание того, входят или не входят та или иная зависимая территория, острова, участки континентального шельфа в ту территорию договаривающего государства, на которую распространяется соглашение, имеет значение как для иностранных лиц, осуществляющих экономическую деятельность на территории страны пребывания, так и для национальных фирм, осуществляющих свою деятельность за рубежом. Для практического применения соглашений об устранении двойного налогообложения иногда необходимо получить официальное подтверждение компетентных органов того факта, что на данную территорию распространяется действие соглашения.

Конвенция между Правительством Российской Федерации и Правительством Французской Республики  об избежании двойного налогообложения и предотвращения уклонения от налогов и нарушения налогового законодательства в отношении налогов на доходы и имущество 1996г. применяется к налогам на доходы и имущество, взимаемым на всех уровнях в договаривающемся государстве, независимо от способа их взимания.

По ст. 2 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Австрийской Республики об избежании двойного налогообложения на доходы и капитал 2000 г. Конвенция применяется также к любым подобным или по существу аналогичным налогам, которые будут взиматься в дополнение или вместо существующих налогов.

Доходы, полученные резидентом одного договаривающегося государства от отчуждения недвижимого имущества, находящегося в другом договаривающемся государстве, могут облагаться налогом в этом другом государстве (ст. 13 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Австралии об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы 2000 г.).

По ст.6 Конвенции между Правительством РФ и Правительством Ливанской Республики об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы 1997 г. доходы, получаемые резидентом одного государства от недвижимого имущества (включая доход от сельского и лесного хозяйства), находящегося в другом государстве, могут также отлагаться налогом в этом другом государстве. Эти положения применяются к доходам, получаемым от прямого использования, сдачи в аренду или использования в любой другой форме недвижимого имущества. Прибыль предприятия одного государства подлежит налогообложению только в этом государстве, кроме случаев, когда это предприятие осуществляет предпринимательскую деятельность в другом государстве-участнике через находящееся там постоянное представительство, то в каждом государстве к этому постоянному представительству относится прибыль, которую оно могло бы получить, если бы оно было обособленным и отдельным предприятием, занятым такой же или аналогичной деятельностью при таких же или аналогичных условиях, и действовало в полной независимости от предприятия, постоянным представительством которого оно является.

Соглашениями оговариваются виды финансово-хозяйственной деятельности, на которые распространяется приведенное правило (международные перевозки, независимая личная деятельность, государственная служба); виды объектов налогообложения, попадающих под действие правила (прибыль от коммерческой деятельности, дивиденды, проценты, доходы от недвижимого имущества, доходы от продажи движимого и недвижимого имущества, доходы от авторских прав и лицензий, доходы от работы по найму, гонорары директоров, пенсии); категории налогоплательщиков, пользующихся освобождением от двойного налогообложения (работники искусств, спортсмены, преподаватели, ученые, студенты и практиканты, сотрудники дипломатических представительств и консульских учреждений).

Договорами регламентируются правила устранения двойного налогообложения. Так, по ст. 23 Конвенции между Правительством Португальской Республики и Правительством РФ об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от платы налогов в отношении налогов на доходы 2000 г. двойное налогообложение в РФ устраняется следующим образом: если резидент России получает доход, который в соответствии с положениями Конвенции может облагаться налогами в Португалии, сумма налога на такой доход, подлежащая уплате в Португалии, может вычитаться из налога, взимаемого в России. Сумма такого вычета не должна превышать сумму налога на доход, рассчитанного в России.

Предусматривается обмен информацией между компетентными органами. На основании ст. 25 Договора между РФ и США об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал 1992 г. компетентные органы будут обмениваться информацией, касающейся налогов, на которые распространяется договор. Полученная информация будет считаться конфиденциальной и будет раскрыта только лицам или органам (включая суды и административные органы), связанным с исчислением, взиманием, управлением, принудительным взысканием или исполнением решений, или рассмотрением заявлений в отношении налогов, на которые распространяется договор.

Наиболее выгодным в экономическом плане считается соглашение с Кипром. С Республикой Кипр заключили соглашения об избежании двойного налогообложения около 40 стран. В основном они уменьшают либо совсем устраняют налоги на дивиденды, проценты и роялти. Согласно Соглашению между Правительством Республики Кипр и Правительством РФ об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал о 05.12.1998 г., если кипрская компания получает дивиденды, к примеру, из России, российский источник выплаты удерживает налог по ставке всего 5 процентов (стандартная ставка в соответствии с пп.1 п.2 ст. 284 НК РФ – 10%). Если же она получает доход в виде роялти или процентов, ставка удерживаемого в России налога уменьшается до нуля (стандартная ставка в соответствии с пп.2 п.3 ст.284 НК РФ – 15%). В свою очередь Кипр не устанавливает налогов на доходы в виде дивидендов, процентов и роялти, выплачиваемых за пределы Кипра.

Применяя налоговое соглашение, в ряде случаев можно работать в России за рубли, на легальных основаниях платить налог на прибыль только на Кипре, а не в России. Используя это соглашение можно еще и не платить российский налог на имущество. В связи с этим для многих иностранных инвесторов и российских предпринимателей кипрские компании стали почти безальтернативным вариантом. Вступление Кипра в ЕС вызвало резкий рост привлекательности кипрских компаний в международном налоговом планировании, и это не случайно. Теперь и на Кипре действует директива ЕС о дочерних и материнских компаниях. Она предполагает нулевую ставку налога на выплату дивидендов материнской компании, если материнская и дочерняя компания находятся в Европейском Союзе.

Если по каким-то причинам доходы, полученные российской организацией на территории иностранного государства, с которым у Российской Федерации заключен и действует международный договор, регулирующий вопросы налогообложения, подверглись налогообложению в данном иностранном государстве в полном объеме (то есть по ставкам, установленным внутренним налоговым законодательством иностранного государства) и при этом международным договором предусмотрено льготное налогообложение доходов, полученных российской организацией, то внутренним налоговым законодательством иностранного государства может быть предусмотрена процедура осуществления возврата излишне удержанного налога с доходов российской организации.

В других случаях, например, в случае получения российской организацией доходов на территории иностранного государства, с которым у Российской Федерации отсутствует действующее соглашение об избежании двойного налогообложения или по каким-либо причинам российская организация не смогла осуществить процедуру возврата налога, удержанного в государстве, в которым у Российской Федерации имеется действующее соглашение об избежании двойного налогообложения, российская организация на основании ст. 311 НК РФ  может зачесть такие суммы налога при уплате ею налога на прибыль в Российской Федерации.

Наряду с оглашениями, заключенными Правительством Российской Федерации, продолжают действовать соглашения, заключенные правительством СССР, Помимо общих международных соглашений об устранении двойного налогообложения действует ряд специальных двусторонних соглашений, главным образом по устранению двойного налогообложения в сфере международных (морских и воздушных) перевозок, заключенных правительством СССР. Такие соглашения заключены с Алжирской Народно-Демократической Республикой (от 11.06.88), Аргентинской Республикой (от 30.03.1979), Греческой Республикой (от 21.01.76), Ирландией (от 17.12.1986), Иракской Республикой (от 26.09.74), Французской Республикой (от 04.03.70).

Россия является членом Женевских дипломатических и консульских конвенций, а также многосторонней Конвенции об избежании двойного налогообложения выплат авторского вознаграждения (Мадрид, 13 декабря 1979).

В отдельную группу могут быть выделены соглашения со странами – членами Содружества Независимых Государств. Основным документом, регламентирующим взаимоотношения стран – членов СНГ в сфере налогообложения, является Соглашение между правительствами государств-участников «О согласованных принципах налоговой политики» от 13 марта 1992 года. В соответствии с этим документом с целью обеспечения единого методологического подхода к заключению соглашений об избежании двойного налогообложения доходов и имущества главы правительств договорились использовать между собой и третьими странами Типовое соглашение. Эта договоренность была закреплена в Протоколе «Об унификации подхода и заключения Соглашений об избежании двойного налогообложения доходов и имущества» от 15 мая 1992 года.

В соответствии с соглашениями России со странами СНГ в целях обеспечения надлежащего исполнения налогового законодательства договаривающиеся стороны обязаны оказывать друг другу содействие в предотвращении и пресечении нарушений налогового законодательства, в предоставлении информации об изменениях в национальных налоговых системах, обучении кадров и других областях.

Важнейшим фактором развития национальной экономики являются внешнеэкономические связи. Расширение сферы внешнеэкономического и внешнеторгового сотрудничества России с зарубежными странами, использование в этой сфере новых инструментов и стимулов рыночного характера ставит перед участниками международных отношений ряд проблем. Эти проблемы касаются поиска методов адаптации России к новым условиям международных отношений, путей создания выгодных форм ее сотрудничества с зарубежными странами, а также выработки различных форм контроля за коммерческой деятельностью зарубежных фирм на российской территории, за продвижением денежных потоков через границу РФ.

Для стабилизации и развития международных экономических отношений, более активного развития предпринимательства внутри страны государство использует всевозможные рычаги управления, в числе которых главное место занимают налоги и налоговая политика.

В устранении двойного налогообложения доходов и имущества заинтересованы не только налогоплательщики, налоговое бремя которых значительно возрастает при обложении одного и того же объекта в разных странах, но и сами государства, стремящиеся к увеличению внутреннего и внешнего товарооборота, привлечению иностранных инвестиций и повышению конкурентоспособности не только отдельных национальных предприятий и экономики в целом. Налоговое бремя юридических и физических лиц, действующее в сфере международных экономических отношений, без устранения двойного налогообложения может достигать таких размеров, что всякое участие в международном разделении труда станет для них экономически неоправданным. Устранение двойного налогообложения возможно и в одностороннем порядке. Для этого страна постоянного местопребывания налогоплательщика может разрешить ему при выполнении налоговых обязательств учитывать налоги, уплаченные им за рубеж. Но это может привести к неоправданным потерям бюджета, а также махинациям со стороны недобросовестных налогоплательщиков. Кроме того, страна постоянного местопребывания в этом случае будет выступать нетто-донором той страны, в которой ее гражданин или предприятие осуществляет свою деятельность. В связи с этим, необходимость заключения международных соглашений, которые обязывают страны идти на компромисс, очевидна.

Литература.

Нормативно-правовые акты:

1. Налоговый кодекс РФ.

2. Постановление Правительства РФ от 28.05.1992 №352 «О заключении межправительственных соглашений об избежании двойного налогообложения доходов и имущества».

Периодические издания:

1. Кудряшова Е.В. Особенности устранения двойного налогообложения для косвенных налогов // Финансовое право. 2005. №12.

Иные материалы:

1. www.cbsfcorp.ru;

2. www.audit-it.ru.

Поступила в редакцию 17 января 2007 г.